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Jubilada gana acción para no pagar impuesto a las ganancias

| El 06, Mar 2017

A partir de un precedente, el jubilado podría argumentar que no debe pagar el impuesto a las Ganancias que le retienen todos los meses de su haber. Qué dijeron los jueces y cómo extrapolar la decisión. Actualizado a mayo de 2017.

El jubilado y el impuesto a las Ganancias

La Cámara Federal de Apelaciones de General Roca declaró la inconstitucionalidad de la aplicación del impuesto a las ganancias a las jubilaciones. La demanda la habían presentado ocho médicos jubilados del hospital Castro Rendón de Neuquén, y de este modo incrementarán su haber mensual.

La sentencia declaró la inconstitucionalidad de la ley 20628 que dispone que constituyen ganancias de cuarta categoría las provenientes de las jubilaciones, pensiones, retiros o subsidios de cualquier especie en cuanto tengan su origen en el trabajo personal y en la medida que hayan estado sujeto al pago del impuesto. Por ende, la ANSES ya no podrá deducirles el impuesto.

El tribunal aseveró que “como el haber jubilatorio no es una contraprestación, ya que justamente –y por definición- quien la percibe no trabaja, se esfuma por completo, y sin el menos margen de duda, la idea de que un ingreso jubilatorio es una ganancia”.

El juez agregó que “el haber previsional no es un provecho o fruto de trato con otros, mucho menos de índole mercantil, sino que es un ingreso que se tiene cuya causa o título no es una contraprestación del jubilado sino un hecho anterior, ya finiquitado, que fue la realización de una cantidad determinada de aportes durante su vida económicamente activa y haber llegado a la edad estipulada”. Y agregaron:

“la suma que el Estado fijó en favor del jubilado o pensionado es la cantidad de dinero que en ese caso corresponde, de manera que cuesta entender cómo es que, con posterioridad a ello, el propio Estado vuelve sobre sus pasos y exige, de aquella cantidad que originariamente era la medida cuantitativa de ese reconocimiento, que el jubilado o pensionado se despoje de una parte de ese todo”.


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Para completar el argumento, afirmaron que si la autoridad tiene la facultad de cuantificar el ingreso cuando concede el beneficio, ha de aceptarse fatalmente que es esa la medida que satisface el estándar de integralidad e irrenunciabilidad que está obligado a observar y garantizar, de donde es contradictorio que, luego, detraiga una parte de ese todo sin que ello implique vulnerar la integralidad del beneficio.

Ya había habido otros antecedentes, como por ejemplo el que te cuento acá.

Cómo extender la aplicación del caso para no pagar impuesto a las ganancias

Por el momento, será necesario promover una acción judicial con resultado dispar. El precedente solo aprovecha a los jubilados que iniciaron la acción y es probable que la corte argentina lo revoque, aún no está firme. De todos modos, constituye un valiosísimo precedente para evaluar esta posibilidad en un escenario que se creía adverso. Ahora hay un punto de apoyo para cobrar un haber mayor, aparte de las acciones por reajuste.

Para dejar de pagar Ganancias, el jubilado debe iniciar una acción judicial, pueden pedir la inconstitucionalidad y esperar un fallo firme. De todos modos, no todas las salas tienen el mismo criterio. Quizás en algún momento y cuando la corte quiera, emita un pronunciamiento.

El gobierno nacional podría emitir una resolución general para dejar de descontarle Ganancias a los jubilados.

Además, la Sala II de la Cámara Federal ya se había pronunciado en otros fallos en contra de que se descuente Ganancias del retroactivo que cobran los jubilados en los juicios por reajustes de haberes. En este nuevo fallo, la novedad es que la resolución también alcanza al haber.

 

Se acumulan precedentes

Ahora, la Sala II también fallo en contra del descuento de haberes al jubilado en concepto de Impuesto a las Ganancias. El fallo de Cámara declara inconstitucional el articulo 79 inciso c de la ley 20.628 de impuesto a las Ganancias y el articulo 115 de la ley 24.241 de jubilaciones n° 24241.

Sostuvieron:

“resultaría a todas luces contradictorio reconocer que los beneficios previsionales están protegidos por la garantía de integridad, proporcionalidad y sustitutividad, que consagra la Ley Suprema, y a la vez tipificarlos como una renta, enriquecimiento, rendimiento o ganancia gravada por el propio Estado que es el máximo responsable de velar por la vigencia y efectividad de esos principios constitucionales”.

Y agrega que sería “una flagrante injusticia” que un jubilado estuviera exento de tributar el impuesto a las ganancias como trabajador y obligado a sufragarlo como jubilado. Y agrega que a diferencia de un trabajador que podría percibir una remuneración que por su cuantía podría ser alcanzada por las escalas o bandas” fijadas por el impuesto a las ganancias, “ las jubilaciones, pensiones o retiros, por el contrario, no se configura este requisito insustituible del concepto legal de “ganancia”, pues ningún miembro del sector “pasivo” presta servicios, u obtiene rentas, enriquecimientos o rendimientos merced a una actividad “realizada” por él”.

La juez Dorado argumentó que corresponde:

“proteger la cuantía de los haberes previsionales de cualquier quita o disminución que resulte confiscatoria” y que “cuando exista una norma que se contraponga con tal claro principio debe ser revisada y desestimada”. Y remite a un pronunciamiento de la Cámara Federal de Paraná que señaló que “el beneficio jubilatorio no es ganancia en los términos de la ley tributaria, sino un débito social que se cumple reintegrando aportes efectuados al sistema previsional. En consecuencia, al considerar la jubilación como un reintegro o débito social, aplicar el impuesto sobre los aportes efectuados en vida activa y repetir la tributación sobre los mismos aportes al devolverlos en forma de beneficio previsional, produce agravio a diversas garantías constitucionales al afectar la naturaleza integral del beneficio y el derecho de propiedad como consecuencia de una doble imposición y el carácter confiscatorio de la reducción”.

Sin embargo, este precedente se aplica solo a quienes reclamaron, pero sirve de base para otras acciones, como se cuenta arriba.

Ver la sentencia completa: sentencia – jubilación e impuesto a las ganancias

 

 

 

 

Anexo con la sentencia completa sobre la retención del impuesto a las ganancias del jubilado

 

Poder Judicial de la Nación

Cámara Federal de Apelaciones de General Roca

“Fornari, Silvia Cristina – López, Silvia Liliana c/

Estado Nacional – Administración federal de

Ingresos Públicos s/ Acción meramente declarativa

de inconstitucionalidad” (Expte.N° FGR

21000305/2012/CA1) Juzgado Federal N° 1 de

Neuquén

En General Roca, provincia de Río Negro, a los 24 días de

febrero de dos mil diecisiete, se reúnen en Acuerdo los

señores Jueces de la Cámara Federal de Apelaciones con

asiento en esta ciudad para dictar sentencia en los autos

del epígrafe, conforme con el orden de asignación

previamente establecido.

El doctor Ricardo Guido Barreiro dijo:

I.

La sentencia definitiva de fs.249/258 rechazó la

demanda en la que los reclamantes pretendieron la

declaración de inconstitucionalidad del art.79, inc.c), de

la ley 20.628, en cuanto la norma grava con el Impuesto a

las Ganancias (IG) sus haberes jubilatorios. Les impuso

las costas y reguló los honorarios de los profesionales

intervinientes.

El pronunciamiento fue apelado por la actora a

fs.263 (ver fs.265). A fs.289/297 luce la expresión de

agravios presentada en esta alzada, que la demandada

respondió a fs.305/308.

II.

En su escrito inicial los actores plantearon, con

frondosa argumentación, dos cuestiones a las que la

sentencia prestó la correspondiente atención.

Son ellas la referida a una que podría llamarse

principal, cual es la pretensión de invalidar la norma en

virtud de su llana inconstitucionalidad por gravar un

concepto que no puede denominarse “ganancia”, así como una

sucedánea, o mejor dicho subsidiaria, afincada en la

procedencia de la tacha por importar una detracción cuya

entidad viene a contrariar principios del derecho

previsional asentados en base constitucional.

En relación con la primera la sentenciadora acudió

—para repelerla— al fallo “Candy” de la Corte Suprema de

Justicia de la Nación. En este fallo el alto tribunal

reseñó anteriores precedentes para sentar los alcances del

control judicial de constitucionalidad en materia

tributaria. Con precisa cita de un tramo del sexto

considerando de “Candy”, la sentencia aquí examinada

concluyó en que quedaba vedado al poder judicial analizar

si era acertada la inclusión de las jubilaciones y

pensiones dentro de las ganancias gravables “en la medida

que la decisión legislativa no afecte los derechos

constitucionales del contribuyente”.

De modo que, en los límites fijados a esa facultad

de revisión jurisdiccional, examinó si se afectaban o no

esos derechos de los actores. Razonó en este sentido que

la norma impugnada no aparecía, en abstracto, en

contradicción con la carta constitucional en tanto se

limitaba a declarar que las jubilaciones y pensiones son

ganancias gravadas.

Y sólo eso.

Con esto dio por cumplida la faena en torno al

primero de los asuntos planteados por la parte actora y

pasó a examinar el segundo, referido a si la amplitud de

la afectación de ese ingreso de los jubilados actores era

o no confiscatoria —también con arreglo a “Candy”— y, en

este aspecto del diferendo, con un análisis más detallado

que insumió una mayor extensión de consideraciones, llegó

a la conclusión de que el tributo, en su cuantía, no

alcanzaba el umbral de confiscatoriedad.

III.

La actora planteó en primer lugar su queja

señalando que la jueza no había profundizado en la

cuestión principal, consistente en la alegación formulada

por su parte sobre naturaleza jurídica misma del haber

jubilatorio, de la que se dijo que era un ingreso que no

constituía una ganancia y por ello no podía quedar

incluido en las de la cuarta categoría que define la ley

del IG.

Apuntó también que la sentenciadora omitió analizar

otro argumento primordial, referido a la doble imposición

que significaba el hecho de haber cobrado una primera vez

el impuesto cuando estaban en actividad, con retenciones

sobre sus salarios, y ahora en una segunda oportunidad al

percibir sus jubilaciones.

Cuestionó luego la aplicación al caso del

precedente “Candy” por referirse, dicho fallo, al ajuste

por inflación pretendido por una empresa y no al cobro del

impuesto a un simple jubilado como aquí se ventilaba.

Señaló que no podía tomarse, de dicho precedente, un

umbral no confiscatorio del 35% del ingreso porque la

confiscación se producía, en relación con haberes

previsionales, aún por debajo de esa proporción.

Se agravió después de que la jueza no hubiera

considerado que el Estado omitió actualizar las escalas de

aplicación, distorsionando los mínimos no imponibles y con

ello el impuesto mismo.

Volvió seguidamente sobre lo que consideró una

omisión del fallo por no haber desentrañado la naturaleza

de la imposición, con lo cual tampoco se expidió sobre la

existencia —alegada en la demanda— de un menoscabo al

derecho de propiedad, por tratarse de un impuesto que

grava un ingreso alimentario y de subsistencia, en donde

los jubilados carecen de capacidad contributiva para

tributar ganancias ya que sus haberes no están destinados

a ser reinvertidos en el circuito comercial, productivo o

financiero.

Insistió en que el haber era una devolución de los

aportes efectuados durante su vida laboral activa y que el

impuesto a la renta debía afectar excedentes y no salarios

pues de lo contrario se convertía en un despojo.

Prosiguió luego abonando los argumentos

precedentemente reseñados detallando una serie de

principios constitucionales vulnerados (el de capacidad

contributiva, el de igualdad, el de no confiscatoriedad,

el de razonabilidad) y recalcando más adelante que el

porcentaje de afectación no era un elemento útil para la

decisión de su planteo principal, encaminado a cuestionar

la impertinencia misma de gravar con el impuesto a los

haberes de los jubilados.

IV.

Entiendo, ya en tren de fundar una respuesta al

recurso, que la decisión de grado exhibe el defecto de

fundamentación que le endilga la recurrente en cuanto al

primero de los aspectos de la pretensión que, según lo

veo, era realmente principal, porque lo que se reclamó fue

una decisión que se expidiera, prioritariamente, sobre si

la inclusión del haber previsional como un concepto

gravable repugna a la Constitución Nacional.

En esa faena el juzgado poco profundizó sobre este

núcleo fundamental del planteo —de allí que entienda

aceptable la crítica que por esa superficialidad atribuyó

la actora al agraviarse— y dedicó el mayor esfuerzo para

despejar toda duda acerca de que el impuesto —dando por

sentada la constitucionalidad de su aplicación al haber

previsional— no era confiscatorio en los casos planteados.

Pero el abordaje de este segundo aspecto de la

sentencia requiere, previamente, validar las conclusiones

a que arribó en relación con el primero, pues va de suyo

que si convenciera la tesitura de la actora sobre la

inconstitucionalidad de gravar con el IG la percepción de

un haber jubilatorio, el debate sobre el quantum de la

absorción de la renta gravada resultaría abstracto.

Así aclarado qué es lo que debe examinarse y el

orden para hacerlo me abocaré a ello.

V.

—5—

Fecha de firma: 24/02/2017

Firmado por: MARIANO ROBERTO LOZANO, JUEZ DE CAMARA

Firmado por: RICHAR FERNANDO GALLEGO, JUEZ DE CAMARA

Firmado por: RICARDO GUIDO BARREIRO, JUEZ DE CAMARA

Firmado por: ERNESTO GARCIA ROJAS, SECRETARIO DE CAMARA

#8244036#172767564#20170301093239598

Como quedó dicho antes, para rechazar la alegada

inconstitucionalidad consustancial al impuesto por la

naturaleza de lo gravado —es decir el primero de los

planteos de la actora a los que me he referido—, la

sentencia apelada se valió de los criterios expuestos por

la Corte Suprema en “Candy”, precedente de Fallos

322:1571. Son éstos muy asentados dogmas según los cuales:

  1. A) no es función del Poder Judicial juzgar el mérito de

las políticas económicas decididas por otros poderes del

Estado, sino ponerles un límite cuando violan la

Constitución y, en ese caso concreto, el derecho de

propiedad; B) no compete al Poder Judicial pronunciarse

sobre la eficacia o ineficacia de las leyes bajo su

concepto puramente económico o financiero, apreciando si

éstas pueden ser benéficas o perjudiciales para el país;

  1. C) escapa a la competencia de los jueces pronunciarse

sobre la conveniencia o equidad de los impuestos o

contribuciones creados por el Congreso Nacional o las

legislaturas provinciales. De allí extrae la Corte, a modo

de corolario, que: D) no es competencia del Poder Judicial

considerar la bondad de un sistema fiscal para buscar los

tributos que necesita el erario público y decidir si uno

es más conveniente que otro; por último, E) tampoco le

corresponde examinar si un gravamen ha sido o no aplicado

en forma que contradice los “principios de la ciencia

económica”.

De la observancia de estas limitaciones resulta

que, según palabras del alto tribunal, en relación con la

aplicación de un gravamen al magistrado “sólo le incumbe

declarar si repugna o no a los principios y garantías

contenidos en la Constitución Nacional. Conforme con esta

regla, el Congreso Nacional tiene la atribución de elegir

los objetos imponibles, determinar las finalidades de

percepción y disponer los modos de valuación de los bienes

o cosas sometidos a gravamen, siempre que, como se señaló,

no se infrinjan preceptos constitucionales”.

De las cinco reglas enunciadas por la Corte en

“Candy” y que acabo de transcribir textualmente, advierto

que para nada interfiere aquí la primera y entonces no se

comprende la razón de su cita en el fallo de grado, ya que

en modo alguno está en tela de juicio aquí una determinada

política económica diagramada por los otros poderes del

estado. Sostener que ello es así por efecto de la revisión

sobre si las jubilaciones son verdaderamente ganancias

imponibles conforme a su naturaleza es sobredimensionar

este debate para, acaso —acudiendo a que ello supone

juzgar una “política de estado”—, neutralizar una decisión

sobre la materia controvertida.

Exactamente igual sucede con la segunda, pues no es

posible sostener, razonablemente, que ese análisis

compromete una inspección sobre la eficacia o ineficacia

de la ley del IG apreciando si ésta es benéfica o

perjudicial. La ley 20.628, no hace falta decirlo,

comprende muchos otros aspectos del tributo de una

importancia superlativa, que en nada se opacarán por la

respuesta que se suministre al interrogante planteado en

este expediente. Si se concluyese que es inconstitucional

gravar los ingresos de los jubilados ello no importaría,

ni por asomo, emitir opinión sobre la eficacia o

ineficacia de la ley del IG —ni sobre éste, en sí mismo

considerado— apreciando si es benéfica o perjudicial para

el país.

Con relación a la tercera de las reglas, es mi

opinión que los jueces están, justamente, para examinar y

juzgar sobre la equidad de todas las leyes en su

aplicación a los casos concretos. No se trata de analizar

en general si una ley tributaria “podría” resultar

inequitativa en su abstracción económica (a ello se

refiere, entiendo, la regla en trato), sino de practicar

ese examen en la particularidad de su impacto sobre los

ciudadanos. Cuando de esto último se deriva un resultado

que contradice los postulados de la Constitución y, sobre

todo, cuando el afectado concretamente lo alega, entonces

los jueces deben actuar indefectiblemente para ejercer su

impostergable función, pues de lo contrario deberían

colgar la toga y dedicarse a otros menesteres. El

magistrado que así no lo entiende acaba por convertirse en

servidor del dogma de la ley, despreciando que sólo, y

únicamente, lo es de la Constitución y de la defensa

irrestricta de sus principios, derechos y garantías.

Tampoco el dictado de una decisión sobre la

naturaleza del haber previsional frente al IG implica

validar, en su bondad, este u otro de los tributos en

vigor ni, muchísimo menos, juzgar sobre cuál de los

impuestos debe ser preferido por razón alguna. Insisto en

que lo que estas reglas vedan son los análisis genéricos

sobre estas realidades fiscales pero jamás pueden prohibir

a los jueces establecer en el caso concreto o en relación

a un grupo de casos afectados por esa misma singularidad,

el ejercicio del control de constitucionalidad que es su

más trascendente y delicada función jurisdiccional.

Por último, entiendo que la decisión a adoptar no

puede infringir la regla según la cual no corresponde

examinar si un gravamen ha sido o no aplicado en forma que

contradice los principios de la ciencia económica, ya que

el análisis en virtud del cual debe despejarse la

discusión consiste en establecer si gravar los haberes

jubilatorios contradice la Constitución Nacional y no en

cuestionar los postulados de ningún saber vinculado a la

economía, ya que el debate deberá girar, nada menos, en

torno al derecho constitucional y no a la técnica

tributaria. Renegar de esa posibilidad dejaría un vasto

campo de posibilidades legislativas sin ningún control

judicial, lo que no es propio del estado de derecho, pues

la misión de los jueces no se satisface, como quedó

expresado antes, en la rituaria aplicación de la autoridad

de un texto legal sino ajustando sus decisiones a la Carta

Magna antes que a las normas de inferior jerarquía.

En suma, entiendo que la decisión de grado ha

suministrado fundamentos aparentes para rechazar el primer

planteo, acudiendo a enumerar una serie de impedimentos

para ejercer la atribución jurisdiccional, hermenéutica

que reduce de una manera inconcebible su ejercicio. De

seguirse la tesis de la sentenciadora jamás podrían los

jueces verificar si un hecho que el legislador escoge como

“imponible” encierra, en sí mismo considerado, un agravio

de jerarquía constitucional y ello no resulta aceptable

sino, de adverso, debe procederse a la inspección

constitucional que se propone en la demanda porque alguna

extensión debe darse, necesariamente, a la residual

atribución que la propia Corte Suprema reconoce,

asignándole el alcance y el sentido que permitan decir, de

ella, que resulta operativa cuando, como aquí acontece, se

ataca la base misma de la constitucionalidad de la

selección del haber previsional como hecho imponible. Es

que, por minúscula que la a-quo hubiese entendido su

potestad frente a la ley tributaria, algún contenido de

mínima entidad debió, en mi criterio, asignar a su labor.

Es en virtud de esa atribución que acabo de

mencionar la razón por la cual esta cámara tiene ahora el

deber de verificar —respetando la atribución que el

Congreso Nacional ostenta para elegir los objetos

imponibles, determinar las finalidades de percepción y

disponer los modos de valuación de los bienes o cosas

sometidos a gravamen— si al seleccionar el cobro de los

haberes previsionales como “hecho imponible” del impuesto

a las ganancias, el legislador ha vulnerado, o no

preceptos constitucionales. En otras palabras, corresponde

precisar que —conforme a los términos del recurso deducido

y la sentencia apelada— la cuestión que debe resolverse se

limita a determinar si existe conformidad entre la

inclusión de los haberes previsionales en el gravamen

creado por la ley 20.628 y los preceptos constitucionales

invocados, toda vez que se ha alegado que los bienes sobre

los que recae no configuran en verdad la categoría

jurídica a la que el tributo se propone gravar.

VI.

La norma cuestionada es el inciso c) del art.79 de

la ley citada (t.o. por decreto 649/97, con las

modificaciones de la ley 27.346 que, si bien recientes, no

alteran el basamento normativo sobre lo que reposa la

sustancialidad del conflicto traído a debate). El artículo

se transcribe a continuación y destaco en negrita el

inciso cuestionado:

“Art. 79 ­ Constituyen ganancias de cuarta categoría las provenientes:

  1. a) Del desempeño de cargos públicos nacionales, provinciales, municipales y de la

Ciudad Autónoma de Buenos Aires, sin excepción, incluidos los cargos electivos de los Poderes

Ejecutivos y Legislativos.

En el caso de los Magistrados, Funcionarios y Empleados del Poder Judicial de la

Nación y de las provincias y del Ministerio Público de la Nación cuando su nombramiento

hubiera ocurrido a partir del año 2017, inclusive.

  1. b) Del trabajo personal ejecutado en relación de
  2. c) De las jubilaciones, pensiones, retiros o subsidios de cualquier especie en cuanto

tengan su origen en el trabajo personal y en la medida que hayan estado sujeto al

pago del impuesto, y de los consejeros de las sociedades cooperativas.

  1. d) De los beneficios netos de aportes no deducibles, derivados del cumplimiento de los

requisitos de los planes de seguro de retiro privados administrados por entidades sujetas

al control de la SUPERINTENDENCIA DE SEGUROS, en cuanto tengan su origen en el

trabajo personal.

  1. e) De los servicios personales prestados por los socios de las sociedades cooperativas

mencionadas en la última parte del inciso g) del artículo 45, que trabajen personalmente

en la explotación, inclusive el retorno percibido por aquéllos.

  1. f) Del ejercicio de profesiones liberales u oficios y de funciones de albacea, síndico,

mandatario, gestor de negocios, director de sociedades anónimas y fideicomisario.

También   se   consideran   ganancias   de   esta   categoría   las   sumas   asignadas,

conforme lo previsto en el inciso

  1. j) del artículo 87, a los socios administradores de las sociedades de responsabilidad

limitada, en comandita simple y en comandita por acciones.

  1. g) Los derivados de las actividades de corredor, viajante de comercio y despachante de

aduana.

También se considerarán ganancias de esta categoría las compensaciones en

dinero y en especie y los viáticos que se abonen como adelanto o reintegro de gastos, por

comisiones de servicio realizadas fuera de la sede donde se prestan las tareas, que se

perciban por el ejercicio de las actividades incluidas en este artículo.

No obstante, será de aplicación la deducción prevista en el artículo 82 inciso e)

de esta ley, en el importe que fije la Administración Federal de Ingresos Públicos, entidad

autárquica en el ámbito del Ministerio de Hacienda y Finanzas Públicas, sobre la base de,

entre otros parámetros, la actividad desarrollada, la zona geográfica y las modalidades de

la prestación de los servicios, el que no podrá superar el equivalente al cuarenta por ciento

(40%) de la ganancia no imponible establecida en el inciso a) del artículo 23 de la presente

ley.

Respecto   de   las   actividades   de   transporte   de   larga   distancia   la   deducción

indicada en el párrafo anterior no podrá superar el importe de la ganancia no imponible

establecida en el inciso a) del artículo 23 de la presente ley.

También se considerarán ganancias de esta categoría las sumas abonadas al

personal docente en concepto de adicional por material didáctico que excedan al cuarenta

por ciento (40%) de la ganancia no imponible establecida en el inciso a) del artículo 23 de

la presente ley.

A tales fines la Administración Federal de Ingresos Públicos establecerá las

condiciones bajo las cuales se hará efectivo el cómputo de esta deducción”.

El precepto define como “ganancia”, entre otros

conceptos, a las jubilaciones, pensiones, retiros o

subsidios de cualquier especie en cuanto tengan su origen

en el trabajo personal. Frente a esta fórmula legal emerge

el nítido planteo de los actores según el cual el haber

jubilatorio no es una ganancia y por ende no puede ser

gravado.

VI.

Ahora bien, advierto que hay dos posibilidades a la

hora de interpretar qué es “ganancia”.

La primera predica que se trata de un concepto

ajeno al derecho fiscal, que éste toma y lo utiliza para

definir una categoría tributaria.

La segunda consiste en afirmar que el poder fiscal

denomina “ganancia” a lo que cree, según su arbitrio, que

debe ser gravado con el impuesto, con independencia de que

sea, o no, “ganancia” en términos del idioma no

tributario.

Creo conveniente analizar ambas opciones puesto que

la ley del IG asume como “ganancias” ingresos de muy

distinta índole, tal como se desprende de la lectura

íntegra del art.79 antes transcripto.

VII.

Si escogemos afirmar la primera —como señalan los

actores— es evidente que un impuesto que grava ganancias

no puede ser aplicado sobre aquello que no constituye tal

cosa.

Ganancia es, según el DRAE (Edición del

Tricentenario), la utilidad que resulta del trato, del

A su vez, utilidad es el provecho, conveniencia,

interés o fruto que se saca de algo. De la conjunción de

las definiciones que son propias de nuestro idioma

castellano, en términos económicos la “ganancia” es el

provecho, interés o fruto que se obtiene de las relaciones

con terceros, sean comerciales o no. La inclusión de los

términos “provecho”, “fruto” e “interés” remiten, con

claridad que exime de otras explicaciones, a acciones

orientadas al rinde, es decir, a la obtención de una

renta.

Como el haber jubilatorio no es una

contraprestación, ya que justamente, y por definición,

quien la percibe no trabaja, se esfuma por completo, y sin

el menor margen para la duda, la idea de que un ingreso

jubilatorio es una “ganancia”. No hay manera de así

definirlo porque para hacerlo debería tergiversarse el

sentido mismo de las palabras según su recta acepción

castellana. El haber previsional no es un provecho o fruto

de tratos con otros, mucho menos de índole mercantil, sino

que es un ingreso que se tiene cuya causa o título no es

una contraprestación del jubilado sino un hecho anterior,

ya finiquitado, que fue la realización de una cantidad

determinada de aportes durante su vida económicamente

activa y el haber llegado a la edad estipulada.

Hago un paréntesis para dejar a salvo aquí, por

resultar asunto ajeno a este expediente que, por ende, no

compromete mi opinión, el postergado debate acerca de si

los salarios percibidos por trabajadores en relación de

dependencia, conceptos que sí se originan como fruto de

una contraprestación, son “ganancias” en los términos de

la ley 20.628.

Volviendo al examen del asunto, creo que si la ley

que establece el impuesto a las “ganancias” atrapa en uno

de sus renglones un ingreso económico que no ostenta esa

cualidad, padece una inconsistencia legal en sus términos,

pues incluye hechos que no son los que la propia ley

contempla como aquellos que deben ser gravados, definiendo

además como sujetos pasivos del tributo a quienes no

podrían serlo.

Esta anomalía vulnera el principio constitucional

de capacidad contributiva y, como consecuencia de ello,

afecta el derecho de propiedad.

Para explicar lo dicho conviene recordar que la

capacidad contributiva —que como principio que rige la

imposición de las cargas públicas surge implícitamente de

los arts. 4, 16, 17, 28, 33 de la CN— consiste en la

aptitud económico-social para contribuir al sostenimiento

del Estado y se manifiesta de tres formas: en el consumo,

en la renta y en el capital. De modo que el hecho

imponible no se configura cuando se percibe el haber

jubilatorio pues éste no es una manifestación de un

capital o de una renta gravados, de lo que se sigue que no

hay capacidad contributiva por la circunstancia de

percibir ese ingreso.

En orden a la capacidad contributiva Villegas

señala, en su “Curso de finanzas, derecho financiero y

Firmado por: ERNESTO GARCIA ROJAS, SECRETARIO DE CAMARA

#8244036#172767564#20170301093239598

tributario” (Depalma, Bs. As., 9na.ed, 2005), que jamás el

tributo que se hace pesar sobre el contribuyente puede

exceder su capacidad contributiva, ya que de lo contrario

se está atentando contra la propiedad, confiscándola

ilegalmente (página 263). En este caso la situación es más

extrema aún, ya que no se trata de un supuesto de exceso

en la carga tributaria que afecta la capacidad sino, lisa

y llanamente, que se aplica el impuesto sobre una

manifestación dineraria que no es indicativo de ninguna

capacidad contributiva.

En este mismo sentido, la Corte Suprema de Justicia

de la Nación ha dicho, en el reconocido precedente de

Fallos 312:2467, que su constante jurisprudencia “ha

definido la tutela que el Estado constitucional hace de la

propiedad, al establecer que ella no se limita a una

garantía formal sino que tiende a impedir que se prive de

contenido real a aquel derecho. En este orden de ideas ha

señalado que, para que la tacha de confiscatoriedad pueda

prosperar, es necesaria la demostración de que el gravamen

cuestionado excede la capacidad económica o financiera del

contribuyente”.

Podemos decir, frente a este postulado, que si un

impuesto, so capa de gravar utilidades o rentas

provenientes de relaciones con terceros —comerciales o de

otro tipo— atrapa, además, ingresos que no provienen de

esas fuentes, la violación al derecho de propiedad surge

per se porque es la propia ley la que excede el marco

definido por la naturaleza del impuesto, encerrando allí

una categoría ajena a la que ella misma define.

No hay aquí, entonces, confiscatoriedad por el

grado de afectación sino que ésta se produce por la

afectación misma. Por ello resulta anodino fijar cuál es

el porcentaje de esa incidencia porque, de acuerdo al

razonamiento que propongo, el haber previsional no puede

ser afectado en medida alguna.

La Corte dice también, en ese mismo precedente, que

es indispensable requisito de validez de todo gravamen la

existencia de una manifestación de riqueza o capacidad

contributiva. En el caso del IG, esa manifestación de

riqueza no es cualquier ingreso dinerario, sino —y

únicamente— los que son ganancias, es decir los que

representan un provecho, conveniencia, interés o fruto

resultantes del trato, del comercio o de otra acción, de

acuerdo al concepto antes definido con arreglo a la lengua

castellana.

En tales condiciones no cabe sino concluir que la

afectación del derecho de propiedad resulta evidente

cuando la ley toma como hecho imponible una

exteriorización de un ingreso que no constituye una

ganancia.

Es conclusión necesaria de lo expuesto en este

capítulo que si se adopta un significado de “ganancia” en

el sentido común que a ese vocablo corresponde en nuestro

idioma, el gravamen sobre un haber previsional resulta

contrario a las garantías constitucionales que protegen la

propiedad y aseguran la igualdad de las cargas públicas en

base a la capacidad contributiva.

VIII.

Ahora bien, podría entenderse erróneo al análisis

precedente por el hecho de haberse efectuado en base a la

acepción común del concepto “ganancia” como vocablo ajeno

al derecho tributario.

Por ello es que, ya agotado el examen

constitucional desde ese primer lugar, toca el turno de

practicar similar test desde la perspectiva del derecho de

las finanzas, o sea desde el segundo de esos puntos de

vista que anticipé (ver capítulo VI), esto es, que el

término “ganancia” no debe verse en su significado

corriente o lego sino que debe asignársele uno propio de

la materia impositiva.

Se dijo antes —permítaseme la reiteración pero es

mi afán ganar claridad en la exposición— que, en lugar de

tomarse el término “ganancia” en la acepción común y

llevarlo al ámbito del derecho tributario para verificar

si lo gravado era, o no, una ganancia —de lo que me ocupé

en el capítulo anterior—, podía esgrimirse, como una

segunda posibilidad, que es factible gravar con este

impuesto “algo” —el hecho imponible— que la ley rotule

como tal y sin que ese “algo” responda al concepto de

“ganancia” en los términos antes definidos según el

significado corriente de la locución.

Aceptar sin más esta posibilidad alerta

vigorosamente sobre el riesgo de caer en excesos por parte

del poder recaudador que podría extender ilimitadamente

este impuesto a cualquier hecho de significación económica

con el solo recaudo de denominarlo “ganancia”. No cuesta

imaginar que las siempre menguadas disponibilidades del

erario público inciten al poder político a gravar como

ganancias la percepción de una indemnización por

incapacidad laborativa, o una de carácter civil por muerte

o daños a la salud —ejemplos puros y simples de ingresos

de dinero a un patrimonio, hecho que podría ser gravable

por esa sola mecánica y objetiva razón—, los que escojo

para no acudir derechamente a la demostración por la vía

del absurdo indicando que podría gravarse con el impuesto,

de seguirse esta segunda tesis, la obtención de un título

profesional (pues esa diplomación se liga al subsiguiente

ejercicio de una actividad rentada) o la adquisición de un

vehículo utilitario por la misma razón, ejemplos que no

agotan la lista. Todo ello, todo, sería posible rotulando

como “ganancia” esos hechos, transformándolos en

imponibles por la sola circunstancia de calificarlos de

ese modo en una ley. Y, para cerrar el círculo, bien

podría oponerse, ante la impugnación judicial que de ello

se hiciera, el argumento dogmático antes mencionado según

el cual escapa a las atribuciones de los jueces examinar

si un gravamen ha sido o no aplicado en forma que

contradice los “principios de la ciencia económica”,

asumiendo que esa ciencia —que por cierto no practican

los legisladores pues sus atributos emergen de títulos

electorales populares y no académicos— autoriza, sin

vulnerar sus dogmas, para definir a su arbitrio

“científico” el significado de las palabras para

adaptarlas a las necesidades de, en este caso, la

recaudación de tributos.

Para sortear la crítica que acabo de exponer en el

párrafo anterior podría decirse, acaso, que la ubicación

sistemática del impuesto a la percepción de jubilaciones y

pensiones dentro de la ley del IG no predica, por sí misma

e indefectiblemente, que esa sea la verdadera naturaleza

de la imposición y que, más allá de su inclusión en dicha

norma, configura un impuesto a la percepción de esos

conceptos por el hecho mismo de su cobro, con

independencia de que no sean ganancias —en los términos

corrientes de nuestra lengua— o de su rotulación como tal

por parte del texto legal.

En este caso estaríamos frente a una objetiva

manifestación de prepotencia tributaria, desentendida de

principios cardinales que gobiernan la materia y que

legitiman la imposición de estas cargas públicas.

¿Por qué afirmo ello?

En primer lugar porque el principio de legalidad

quedaría así relegado a la mera constatación formal de si

el tributo —concebido del modo arriba señalado— está o no

previsto en la ley y dar por salvada la exigencia con esa

sola y superficial mirada, menguando la importancia del

mandato legislativo que no puede ser afincado en la

arbitraria inclusión de una iniquidad dentro de un texto

normativo, pretendiendo que quede purgada en base,

justamente, a esa inclusión. Elaboración concéntrica que

vulnera el principio lógico de razón suficiente ya que la

razón de ser de la proposición (el tributo respeta el

principio de legalidad) no radicaría en una elaboración

intelectiva que, con un método racional, la explique, sino

en el mero hecho exterior de su inclusión en el texto

legal.

En segundo lugar toca examinar la implicancia del

IG sobre las jubilaciones en orden al principio de

capacidad contributiva, la cual no predica, per se, sobre

la correspondencia de ningún tributo si el principio de

legalidad es vulnerado al disponerse la imposición. Más

aún, potenciales titulares de una gran capacidad

contributiva (infinitamente mayor que la que poseen los

jubilados) pueden ser eximidos del pago de impuestos —tal

como acontece, por dar solamente un ejemplo, con los

réditos financieros, o sobre la exportación de ciertos

granos o, más recientemente, con el impuesto a los bienes

personales, verdadera manifestación de riqueza— lo cual

bien puede ser fundado en necesidades macroeconómicas.

Menciono ello no a título de crítica —dicha labor es por

completo ajena a mis atribuciones y carece además de toda

relevancia para adoptar esta decisión— sino porque es un

hecho objetivo que demuestra que la existencia de

capacidad contributiva, así como su mayor o menor entidad,

no solventa per se el establecimiento de un impuesto.

Concluyo así que el examen de la cuantía del haber

previsional no puede utilizarse como argumento

justificante de una imposición sobre ese ingreso.

Finalmente, encuentro severamente lesionado el

principio de equidad que debe regir la imposición de las

cargas tributarias.

Si bien se repite, a modo de muletilla, que el

poder judicial carece de atribuciones para revisar “la

conveniencia o equidad” de los impuestos que crea el

Congreso, sólo se sostiene esa imposibilidad en relación

con la primera mas no con la segunda, pues para ejercer la

facultad que la propia Corte Suprema respaldó en el ya

citado “Candy”, según la cual es una de sus funciones

declarar si el gravamen “repugna o no a los principios y

garantías contenidos en la Constitución Nacional”, la

equidad en materia tributaria es una garantía

constitucional de rango superior. Seguiré las enseñanzas

del autor antes citado para no ponerlo en palabras propias

(a las que, por supuesto, podría restarse autoridad por

provenir de quien no está en la cátedra de Derecho

Tributario) para demostrar que la equidad no es asunto

menor sino, antes bien, ostenta alta trascendencia en la

materia y jamás podría ser entendido como un factor

excluido del examen jurisdiccional.

Dice Villegas (op. cit., página 275) acerca de la

equidad —a la que define como uno de los principios que

rigen la imposición—: “Representa el fundamento filosófico

y ontológico de la justicia en las contribuciones. Como

señala García Belsunce, es un concepto superior que, lejos

de importar un principio concreto de orden económico o

jurídico, propio de la legislación positiva, constituye un

criterio de valoración de ese mismo ordenamiento positivo

(“Estudios de Derecho Constitucional Tributario”, p.78).

La equidad se confunde con la idea de justicia y en tal

carácter pasa a ser el fin del derecho. Consiste en una

armonía conforme a la cual debe ordenarse la materia

jurídica, y en virtud de la cual el derecho positivo se

orienta hacia esa idea de justicia. A su vez, la equidad

(…) significa que la imposición debe ser regida por un fin

justo, siendo en tal sentido base de todo el derecho

positivo, desde su primera manifestación en la carta

constitucional hasta sus últimas expresiones en las

reglamentaciones administrativas. No basta, por tanto, que

la norma se someta al principio de legalidad, sino que

además ella debe ser justa para ser constitucional. En

este sentido la equidad se convierte en equivalente de la

razonabilidad, puesto que todo tributo irrazonable es

injusto y, por lo tanto, inconstitucional. Como conclusión

de lo expuesto y considerada la equidad como garantía

constitucional que opera en beneficio del contribuyente,

podría ser invocada por éste si se ve sometido a una

contribución cuya falta de razonabilidad y equilibrio la

transforma en una exacción irritantemente injusta”.

Si, entonces, la equidad es una garantía que en

materia tributaria ostenta rango constitucional, no veo

que pueda señalarse, como una afirmación que no admite

interferencias, que los jueces no pueden revisar el

contenido de equidad de un tributo. Antes bien, es un

deber inexcusable proceder a esa inspección cuando, como

aquí acontece, se ataca un impuesto sobre la base de

sostener que su establecimiento repugna a las garantías

superiores que la equidad resume.

Entonces, de acuerdo a la doctrina citada, no

abrigo duda alguna de que es legítimo que el magistrado

formule el interrogante —y, desde luego, brinde una

respuesta—: un impuesto que grava la percepción de una

jubilación o pensión, ¿es equitativo?

La respuesta exige, prioritariamente, recordar que

cuando se predica la inconstitucionalidad de un tributo

ello no es sino establecer un límite a la potestad

tributaria estatal que la Corte Suprema ha validado en

incontables ocasiones, asignándole una preponderancia

notable. En esta dirección es significativo que en un

fallo relativamente reciente (“Candy”, ya citado), en

donde resolvió en forma contraria a las aspiraciones

recaudatorias de la agencia estatal, igualmente dejó muy

claramente enunciado, a modo de buen recordatorio, la

amplitud de esos poderes.

Pero por amplia que se reconozca esa atribución,

también encuentra un límite. Si bien ese confín puede

parecer algo lejano según la doctrina judicial reseñada en

dicho precedente, es exacto señalar que no puede ser

arbitrariamente ejercida por el poder político. En caso de

así suceder, esa actividad extralimitada burlaría el fin

último del estado que no es otro que promover el bien

común ciñéndose a los principios establecidos en la carta

constitucional.

Esta subordinación de la potestad tributaria a

aquellos principios y garantías —que son anteriores a ella

y le dan origen y sostén— obliga a establecer las cargas

tributarias de manera justa y equitativa y repartir con

igual criterio su rendimiento (arts.4 y 75/2° de la CN).

Esta regla, fijada en el texto constitucional, brinda

adecuado sostén para afirmar que la potestad tributaria no

puede conducir a la imposición de tributos

desproporcionados o injustos, siendo la equidad la regla

que debe emplearse para mensurar ello.

Siguiendo las enseñanzas de Villegas a las que

antes acudí recordaré que la equidad se confunde con la

idea de justicia y, en tal carácter, pasa a ser el fin del

derecho; también que es una armonía conforme a la cual

debe ordenarse la materia jurídica, en cuya virtud la ley

se orienta hacia la idea de justicia. Así conceptualizada,

debemos aceptar indefectiblemente la existencia de un

contenido subjetivo en el intérprete que aplique las

reglas de la equidad, por lo que éste debe decidir,

consecuentemente, en base a las convicciones que,

razonadamente, lo conduzcan a una respuesta que honre la

función judicial: en definitiva, son los jueces quienes

definen el contenido de “lo justo” en términos prácticos

para los casos concretos.

Estas reglas de la equidad deben ser aplicadas,

además, en el marco hermenéutico que la Corte Suprema

viene definiendo inveteradamente en la materia, según el

cual la interpretación y aplicación de las leyes

previsionales debe hacerse de modo tal que no conduzca a

negar los fines superiores que persiguen, dado que por el

carácter alimentario y protector de los riesgos de

subsistencia y ancianidad que poseen dichos beneficios

sólo pueden denegarse con extrema cautela. Del mismo modo,

la seguridad social tiene como cometido propio la

cobertura integral de las consecuencias negativas

producidas por las contingencias sociales, razón por la

cual un apego excesivo al texto de las normas, efectuado

sin apreciar las circunstancias particulares de cada caso,

no se aviene con la prudencia con que los jueces deben

juzgar las peticiones vinculadas con la materia

previsional. Tampoco corresponde, en esta rama del

derecho, extremar el rigor de los razonamientos ante la

necesidad de que no se desnaturalicen los fines

asistenciales de las leyes.

A estas reglas, que se reiteran en incontables

precedentes con análoga formulación (ver Fallos, 256:250;

266:107 267:336; 269:45, 289:185; 305:611; 307:1210; y

321:3298, entre muchos otros), puede agregarse lo expuesto

en Fallos, 331:2006, cuando el superior tribunal consignó

que el carácter alimentario de todo beneficio previsional,

que tiende a cubrir las necesidades primarias de los

beneficiarios y su reconocida naturaleza de subsistencia,

obliga a sostener el “principio de favorabilidad” y a

rechazar toda fundamentación restrictiva. En definitiva,

la materia previsional se vincula con personas que, por lo

general, han concluido su vida laboral y, en la mayoría de

los casos, han supeditado su sustento a la efectiva

percepción de los haberes que les corresponden por mandato

constitucional, razones que justifican una especial

tutela. Asimismo, la Constitución Nacional establece, en

su artículo 14 bis, una protección operativa a las

jubilaciones y pensiones, lo que significa asegurar a los

beneficiarios un nivel de vida similar -dentro de una

proporcionalidad justa y razonable- según las

remuneraciones percibidas en actividad. Se trata, por

consiguiente, de un mecanismo constitucional que garantiza

la adecuada relación del haber de pasividad con el nivel

de ingresos laborales percibidos”.

Esta contundente doctrina obliga a preservar

principios que aseguran los beneficios de la seguridad

social, que tienen carácter de integralidad y son

irrenunciables (art.14 bis, CN), en un marco de

razonamiento prudente y cauto.

Finalmente no puedo dejar de señalar, por la

importancia que representa su reciente dictado, que en un

fallo suscripto el 9 de agosto del 2016 (“Monteverde

Angela c/ Gendarmería Nacional”), la Corte Suprema

confirmó una sentencia de una cámara de apelaciones en

materia previsional por presentarse como la solución “más

razonable y equitativa” para el caso, haciendo expresa

aplicación de la vara de la que me valgo aquí para, a la

par de otras, dar solución al conflicto.

IX.

Hasta ahora he dejado explicado cuál ha de ser el

marco de análisis sobre la equidad del impuesto sobre las

jubilaciones y pensiones a la luz de las reglas de

razonamiento fijadas en la Constitución Nacional y

reflejadas en la constante jurisprudencia de la Corte

Suprema.

Bien entendido que lo que debe resolverse aquí —

como en cualquier contencioso— no es otra cosa que la

pugna entre valores o intereses opuestos: de un lado, el

afán recaudatorio de los dineros que el estado requiere

para su funcionamiento; del otro, la preservación del

haber previsional para que permanezca íntegro en la

extensión en la que fue acordado por el propio Estado.

En esta dirección cabe reflexionar que, como acabo

de señalar, es el propio poder público quien determina la

correspondencia del haber y su cuantía, atribuyéndolo a

quien se hace acreedor al beneficio. En esta determinación

el impuesto no juega ningún rol, de modo que la suma que

el estado fijó en favor del jubilado o pensionado es la

cantidad de dinero que en ese caso corresponde, de manera

que cuesta entender cómo es que, con posterioridad a ello,

el propio estado vuelve sobre sus pasos y exige, de

aquella cantidad que originariamente era la medida

cuantitativa de ese reconocimiento, que el jubilado o

pensionado se despoje de una parte de ese todo. Dicho de

otro modo: si la autoridad tiene la facultad de

cuantificar el ingreso cuando concede el beneficio, ha de

Firmado por: ERNESTO GARCIA ROJAS, SECRETARIO DE CAMARA

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Poder Judicial de la Nación

Cámara Federal de Apelaciones de General Roca

aceptarse fatalmente que es esa la medida que satisface el

estándar de integralidad e irrenunciabilidad que está

obligado a observar y garantizar, de donde es

contradictorio que, luego, detraiga una parte de ese todo

sin que ello implique vulnerar la integralidad del

beneficio.

Encuentro aquí una primera nota de contraposición

con el derecho constitucional —asegurado en el art.14 bis

antes citado— al gravar la percepción de la jubilación o

pensión con un impuesto.

Existe otro aspecto que juzgo de relevancia

exponer. Se trata de la cuestión referida al carácter

sustitutivo del haber previsional. En este sentido la

Corte ha sido enfática al declarar, en más de una

oportunidad, la vigencia de dicho principio para fundar el

rechazo de toda inteligencia restrictiva de la obligación

que la Constitución Nacional impone al Estado de otorgar

jubilaciones y pensiones móviles, según su art. 14 bis y

los fines tuitivos que persiguen las leyes reglamentarias

en esta materia (Fallos, 331:2006 y 336:1224, consid 6°).

Ese carácter sustitutivo exige, como recaudo sine

qua non, que el haber jubilatorio guarde una proporción

adecuada con el salario percibido en actividad. Se ve

fácilmente entonces que esa proporción se altera,

fatalmente, cuando la propia autoridad estatal se apropia

de una porción de ese ingreso para destinarlo a la bolsa

de la recaudación fiscal. Veo allí una capitulación del

principio de sustitutividad cuya raigambre se ubica, sin

dudas, en los derechos constitucionalmente consagrados en

el ya recordado art.14 bis, desmedro que no debe

apreciarse en base a una mayor o menor incidencia del

impuesto —según la cuantía de la alícuota aplicada— sino

en una cuestión conceptual, o de principios: un haber

jubilatorio menguado por un impuesto altera su

significación económica y entonces la proporción de éste

con el haber que sustituye dejó de ser aquella que el

propio Estado fijó para alcanzar el estándar de

sustitutividad.

Lo que acabo de señalar va en sintonía con lo dicho

por la Corte Suprema en “Barrios”, al que aludí antes,

(Fallos, 336:1224, consid.6°), cuando expuso: “Que esta

Corte ha reconocido invariablemente las facultades del

legislador para organizar, dentro de límites razonables,

el sistema previsional, es decir, de modo que no afecten

de manera sustancial los derechos garantizados por la

Constitución Nacional (Fallos: 311:1937; 329:3089), y ha

ratificado los principios básicos de interpretación

sentados acerca de la naturaleza sustitutiva que tienen

las prestaciones previsionales, rechazando toda

inteligencia restrictiva de la obligación que impone al

Estado de otorgar “jubilaciones y pensiones móviles”,

según el art. 14 bis de la Constitución Nacional y los

fines tuitivos que persiguen las leyes reglamentarias en

esta materia”.

Pero eso no es todo. Agrega seguidamente el Alto

Tribunal: “Que, por su parte, los tratados internacionales

vigentes, lejos de limitar o condicionar dichos

principios, obligan a adoptar todas las medidas necesarias

para asegurar el progreso y plena efectividad de los

derechos humanos, compromiso que debe ser inscripto,

además, dentro de las amplias facultades legislativas

otorgadas por el art. 75, inc. 23, de la Ley Fundamental,

con el fin de promover mediante acciones positivas el

ejercicio y goce de los derechos constitucionales

reconocidos, en particular, a los ancianos (Fallos:

328:1602)”.

Estos considerandos del fallo establecen, nada

menos, la imposibilidad de aceptar como válida toda

interpretación que conduzca a consagrar una restricción a

la obligación estatal de otorgar jubilaciones y pensiones

que, mediante la movilidad, no pierdan el carácter

sustitutivo, resultado al que se llega si se acepta que

esos haberes puedan ser mermados con la detracción que

significa el impuesto a las ganancias. Y, además, que la

franja etaria que es beneficiaria de jubilaciones y

pensiones resulta amparada de un modo especial por el

derecho a la progresividad en el goce de sus derechos

básicos. Esto significa que las prestaciones que reciben

nunca pueden evolucionar a la baja porque el estándar de

vida a que arribaron en el momento de acceder al beneficio

no puede, so pena de vulnerar el derecho a la

progresividad, reducirse por debajo de la medida que el

propio Estado estableció como punto para la

sustitutividad: desde allí, jamás hacia atrás.

Repárese en un dato importante que se conjuga con

lo anterior, consistente en que el universo a que están

destinadas estas prestaciones está constituido por

personas que han arribado a la ancianidad y por ello la

sociedad, mediante prestaciones dinerarias, toma a su

cargo proveer sus ingresos. Es una etapa de la vida del

ser humano en la que, luego de haber entregado su fuerza

física y espiritual al trabajo y haber contribuido al

sostenimiento del régimen previsional con sus aportes —

financiando esas prestaciones a quienes los precedieron en

ese estado—, le llega el tiempo de gozar de una vida libre

de compromisos laborales, con la oportunidad de dedicar

los últimos años de su vida a actividades libremente

escogidas que permitan la realización, acaso tardía, de

deseos postergados por las obligaciones propias de la vida

activa.

La referencia que antecede es de toda pertinencia

puesto que es por completo evidente que la progresividad

en el goce de los derechos humanos básicos, común a todas

las personas, adquiere un mayor significación para

quienes, además de su condición de tales, se encuentran en

el tramo final de su existencia y entonces las

expectativas sobre los años por venir, dicho ello sin

subjetividad plañidera, son objetivamente menores o

acotadas por esa finitud natural de la vida. Entonces, con

mayor razón, la aplicación de las normas que regulan los

aspectos vinculados a la ancianidad exige, sin el menor

margen para la duda, observar una hermenéutica que, tal el

derrotero indicado por la Corte Suprema, no restrinja en

goce de los derechos sino, antes bien, los proteja y

amplíe.

X.

Lo dicho hasta aquí perfila la inconstitucionalidad

del impuesto a las ganancias aplicado sobre jubilaciones y

pensiones por transgredir las garantías que aseguran la

imposición de las cargas públicas en base a la capacidad

contributiva, por vulnerar el principio de sustitutividad

que anida en el art.14 bis de la CN y por atentar contra

el derecho inalienable a la progresividad en el goce de

los derechos humanos básicos que aseguran los tratados

internacionales vigentes en nuestro país.

Me ocuparé, seguidamente, de anticiparme a la

crítica que podría hacerse desde la perspectiva fiscalista

según la cual la capacidad contributiva se aprecia en

función de una manifestación de riqueza que, en el caso,

estaría revelada por el monto del ingreso. De allí se

intenta justificar la apropiación, por parte del fisco, no

de todas las jubilaciones sino de aquellas cuyos montos

superan cierto nivel. De donde la justificación última

reside, así, en que hay ingresos que, por su entidad,

pueden soportar la merma que la aplicación del impuesto

produce.

De ninguna manera es así.

Lo veo de ese modo porque quien más trabajó y que,

seguramente en virtud de una capacitación laboral y/o

profesional alcanzada por su propio esfuerzo a lo largo de

la vida laboral activa, logró obtener mejores ingresos y,

desde luego, contribuyó en una mayor medida para el

sostenimiento del sistema previsional, no puede ser

castigado forzándolo a que acepte la imposición que

produce una merma en sus ingresos y, con ello, afecta la

regla de proporcionalidad en la que descansa el respeto al

principio de sustitutividad. Mermar ingresos mayores y

justificarlo en esa mera razón cuantitativa es

inadmisible, según pienso, porque como dijo la Excma.

Corte, “una interpretación armónica de las cláusulas

constitucionales, acorde con los objetivos de justicia

social del artículo 14 bis y con la finalidad perseguida

por el espíritu de la ley, impide que se convalide una

disposición cuya aplicación traduce, en definitiva, una

suerte de castigo para aquellos sujetos de preferente

protección constitucional que más trabajaron y aportaron

en forma efectiva al sistema de la seguridad social…”

(“Barrios”, consid.9°). Así se expresó el Superior al

declarar, en ese mismo fallo, que el art.14 bis de la

carta constitucional consagra también “el derecho del

trabajador de ver reflejado en su haber jubilatorio el

mayor esfuerzo contributivo realizado”.

Por lo expuesto precedentemente descarto, por

contravenir la doctrina señalada, el argumento fiscalista

asentado en la supuesta mayor capacidad contributiva

afincada en el nivel cuantitativo de la jubilación o

pensión percibida.

XI.

He dejado para este capítulo final algunas

reflexiones que, sin ser puntual apuntalamiento de este

voto —que he asentado en los argumentos de derecho,

autoridad institucional y razón expuestos en los capítulos

precedentes— son pese a ello afirmaciones que contribuyen,

razonada y objetivamente, a solidificar aún más mi

convicción acerca de lo repugnante que resulta —a las

garantías constitucionales— gravar con impuestos los

haberes de los jubilados.

Y es que éstos no son un número. No son una

estadística más a la hora de cerrar los números de la

macroeconomía. No son una variable que se conjuga con

otras herramientas económicas para decidir políticas. En

nuestro país se ha visto, a lo largo de las últimas

décadas, un arco variopinto de decisiones que implicaron,

en más de un sentido, al sistema de jubilaciones y

pensiones. Desde una afectación del impuesto a los

combustibles que permitiría dar solución al financiamiento

del sistema previsional (ley 24.699, art.2°, año 1996)

hasta el malhadado descuento del 13% en los haberes

jubilatorios que, en su momento, la Corte Suprema fulminó

por su inconstitucionalidad; luego la legislación que

instauró ajustes de haberes semestrales mediante índices

que debían reflejar una mejora acorde a la evolución del

costo de vida; recientemente, exenciones del IG a la clase

pasiva que, sin embargo, sumaron más de 100.000 jubilados

como sujetos pasivos del impuesto (ver suplemento

económico del diario “Clarín”, del 22 de febrero de 2016,

que puede consultarse en

htpp://www.ieco.clarin.com/economia/jubiladosganancias_0_1

526847752.html); por último, el flamante Programa Nacional

de Reparación Histórica pretendido por la ley 27.260.

Todo ello nos habla muy a las claras de los

vaivenes que han debido soportar nuestros mayores gracias

a lo que, con mucha nitidez, describe el mensaje del P.E.

que acompañó el proyecto de ley mencionado en último

término: se dice allí, en relación con la situación que

atañe al financiamiento del régimen previsional, que

“Desde el punto de vista de las políticas estatales, ha

sido tratada como un problema de eminente carácter

presupuestario, mientras que desde la óptica de la

sociedad (…) ha sido concebida como una omisión del estado

en la asunción de sus obligaciones frente a los

beneficiarios”, agregando algunas líneas más abajo que “En

los últimos catorce años las deficiencias se han agravado,

forzando a los beneficiarios a recurrir a instancias

administrativas y a largos y costosos procesos judiciales

que se multiplicaron año tras año, generando un colapso en

el sistema judicial, agravando aún más la situación de

vulnerabilidad de quienes se encuentran en la tercera edad

y que merecen especial tutela”. Este programa

gubernamental reconoce, en el mensaje que vengo

transcribiendo, que no se adoptaron anteriormente la

medidas necesarias para resolver los problemas de los

ingresos jubilatorios, “lo que hace necesario buscar una

solución institucional con urgencia que atienda a las

necesidades de los ciudadanos en su etapa de pasividad,

conforme a lo previsto en la Constitución Nacional y en

los acuerdos internacionales con jerarquía

constitucional”.

Esta caracterización de los jubilados y pensionados

argentinos proviene de la máxima instancia del poder

político nacional, y va en consonancia con la

circunstancia de que los ancianos, en cualquier sociedad

civilizada, son objeto de la elemental protección con la

que el sistema les retribuye el hecho de haber sido,

durante la etapa fructífera de sus vidas, los artífices de

su sostenimiento. Se los protege además, y acaso sobre

todo, por ser un eslabón débil de la cadena social, tal

como otros colectivos los son y merecen, igualmente, esa

atención tuitiva (por ejemplo los niños, o las personas

con alguna discapacidad).

Si así se lo acepta, ¿cómo es posible tolerar —y

discutir entonces naturalmente sobre ello, tal y como se

discute sobre bienes materiales de significación económica

— que una parte de sus ingresos sean apropiados por el

mismo Estado tal como lo hace con los recursos que generan

las transacciones sobre inmuebles, o sobre granos, o

carne, o automóviles, o las rentas de los capitales? ¿Cómo

aceptar que se les quite una parte de lo que la propia

sociedad entiende que les resulta necesario para preservar

el estándar de vida que lograron a lo largo de la vida

laboral activa? Creo que sólo con una gran dosis de

cinismo, que es el condimento necesario para ignorar, sin

sonrojo, el costado humano de este conflicto.

Afortunadamente, pareciera ser que desde las

oficinas gubernamentales que diseñan las políticas en la

materia y también el poder legislativo —que las analiza y

da espaldarazo con las modificaciones que la impronta del

poder popular que su ámbito expresa considera necesarias—

se pone el acento en la necesidad de proteger a nuestros

jubilados y pensionados adoptando medidas directamente

encaminadas a solucionar la crisis por la que atraviesa el

financiamiento de sus haberes, razón por la cual resulta

contradictorio, en tal contexto, que el propio estado

empeore la situación de jubilados y pensionados extrayendo

parte de sus ingresos tributarios de los haberes que,

según expresa, desea mejorar con este nuevo programa de

reparación histórica.

Este mismo examen integral de aquello que vincula

la satisfacción de necesidades alimentarias de un grupo

vulnerable con los recursos presupuestarios que son

precisos para ello, me permite agregar,

complementariamente, una razón más para sostener este

voto, y es la que se asienta en una realidad

incontrastable: es notable que existe una diferencia

enorme entre, a) disponer nuevas partidas dinerarias de

rentas generales para asistir a los colectivos débiles de

una sociedad para darles lo que no pueden obtener por sí

mismos y, b) quitarles una parte de lo que ya han

generado por sí y para sí —como es el caso de jubilados y

pensionados— para engrosar los recursos de rentas

generales. En otras palabras: una cosa es que el estado

tenga que disponer de dineros públicos para asistir al

débil que lo necesita y otra, bien pero bien distinta, es

la que se presenta cuando ese débil peticiona ante esta

judicatura no para que el estado le sume sino,

simplemente, para que no le reste.

XII.

Entiendo haber fundado de manera suficiente mi

tesitura en favor de admitir la demanda y declarar la

inconstitucionalidad del impuesto a las ganancias en la

parte en que ha sido promovida en función del tratamiento

de los agravios que hasta aquí he examinado, sin que la

consideración de los restantes sea menester pues, bien se

sabe, las decisiones judiciales no requieren,

imperiosamente, atender a la totalidad de los argumentos

expuestos por los partes sino basta con examinar y valorar

aquellos que resultan suficientes para fundar la decisión.

No obstante debo referirme, como acápite final, a

los rechazos que la Excma. Corte ha dispensado a un

sinnúmero de demandas impetradas con el mismo propósito,

todos ellos con remisión a lo que decidió el 10/12/13 en

“Dejeanne”.

Es inevitable que así lo haga porque existe una

diferencia entre este litigio y los anteriores que

registra el catálogo de decisiones del alto tribunal.

En efecto, en el precedente arriba individualizado

el dictamen de la PGN —al que se remitió la Excma.Corte

íntegramente— sopesó, para proponer el rechazo, que se

trataba de una vía, la del amparo, que era inidónea para

la demostración del carácter confiscatorio del gravamen.

Esta demanda no tramitó por la abreviada vía de la

ley 16.986 ni esta decisión —que postulo al acuerdo— se

basa en un análisis de hecho sobre si las sumas detraídas

a los accionantes tienen, o no, ese carácter.

En este sentido viene a colación memorar que la

Corte Suprema otrora rechazó, sistemáticamente, amparos

encaminados a debatir —y neutralizar— los efectos

confiscatorios de la inaplicabilidad de las normas de

ajuste por inflación contenidas en la ley del impuesto a

las ganancias, a partir del precedente “Santiago Dugan

Trocello SRL s/ Amparo” (Fallos, 328:2567) por razones que

se concilian con los rechazos operados para “Dejeanne” y

los amparos similares a éste, es decir, la impertinencia

de la vía de amparo el debate y la prueba del carácter

confiscatorio del IG.

Sin embargo, posteriormente el mismo tribunal se

expidió en “Candy”, en donde hizo exhaustiva valoración

de la prueba rendida y se pronunció sobre el fondo del

asunto y, aunque no declaró la inconstitucionalidad de las

disposiciones que impedían computar el ajuste por

inflación para el pago del impuesto, dejó sentado que en

la medida en que la alícuota efectiva a ingresar insumía

una sustancial porción de las rentas obtenidas y excedía

el límite razonable de imposición, se configuró un

supuesto de confiscatoriedad que, por lo tanto,

posibilitaba en el caso aplicar el vedado mecanismo de

ajuste.

El recordatorio de estos precedentes resulta en mi

parecer necesario porque, mutatis mutandi, aprecio que la

Corte se pronunció en “Dejeanne” sin abordar la cuestión

sustancial sobre la inconstitucionalidad del gravamen

sobre los haberes de jubilaciones y pensiones y ello,

correlativamente, deja abierta la posibilidad de una

declaración sobre el punto que atienda a las cuestiones de

fondo que aquí han sido consideradas para elaborar la

decisión que postulo.

XIII.

Si mi propuesta fuese aceptada correspondería

revocar la sentencia y hacer lugar a la demanda,

declarando la inconstitucionalidad del inciso c) del

art.79 de la ley 20.628 (t.o. por decreto 649/97), en

cuanto establece como hecho imponible, para la percepción

del impuesto a las ganancias, las jubilaciones de los

reclamantes.

Las costas en ambas instancias deberían imponerse a

la demandada vencida.

Los honorarios de primera instancia para la

representación y patrocinio letrado de la parte actora,

atendiendo a la importancia y calidad de ellas así como la

singularidad de la materia debatida y el resultado

obtenido (art.6, 7, 9 y concordantes de la ley 21.839),

deberían regularse en la suma de $ 50.000. Lo de esta

alzada, en la de $ 17.500 (art.14, ley citada).

El doctor Richar Fernando Gallego dijo:

Coincido con lo expuesto en el voto que antecede y

adhiero a la propuesta que formula.

El doctor Mariano Roberto Lozano dijo:

No acompañaré a mis colegas en la solución del caso

ya que a diferencia de lo que postuló al Acuerdo el juez

Barreiro –y que ya cuenta con la adhesión del juez

Gallego- entiendo que el recurso de la actora debería ser

rechazado pues no considero que los ingresos previsionales

estén gravados con el impuesto a las ganancias sea, al

menos por regla general, inconstitucional.

Para llegar a tal conclusión comienzo por razonar

que no creo que la solución del caso pase por dilucidar si

el ingreso de un jubilado es o no “ganancia”, ni en

sentido técnico ni en sentido vulgar. Es que cuál es la

naturaleza del hecho descripto en la ley para atar a su

verificación el nacimiento de una obligación fiscal es un

asunto que puede concitar, en todo caso, un interés

académico, o ser atrayente para la ciencia de la

tributación, pero que no puede hacer perder de vista que

lo que aquí se analiza, y se quiere someter a una

escrutinio constitucional, es un hecho económico –el

ingreso de dinero al patrimonio de una persona- que ha

—42—

Fecha de firma: 24/02/2017

Firmado por: MARIANO ROBERTO LOZANO, JUEZ DE CAMARA

Firmado por: RICHAR FERNANDO GALLEGO, JUEZ DE CAMARA

Firmado por: RICARDO GUIDO BARREIRO, JUEZ DE CAMARA

Firmado por: ERNESTO GARCIA ROJAS, SECRETARIO DE CAMARA

#8244036#172767564#20170301093239598

Poder Judicial de la Nación

Cámara Federal de Apelaciones de General Roca

sido delineado y considerado por el legislador como

fenómeno relevante para imponer al titular de ese

patrimonio el deber de contribuir a las arcas fiscales con

parte de ese ingreso. En suma, no veo que sea relevante

establecer –y no se juega en ello la validez

constitucional del tributo- si el ingreso del jubilado es

o no ganancia, y tampoco si por no serlo debió formar

parte de una ley que reglamentó un impuesto al que rotuló

con ese nombre.

Lo que sí entiendo de interés para esclarecer si el

impuesto que grava las jubilaciones supera el test de

constitucionalidad es analizar si, al disponerlo así, el

Estado ha respetado los límites que para el ejercicio de

esa prerrogativa ha fijado la Carta Magna. Y más

concretamente, si la ley que estableció un impuesto sobre

los haberes de los jubilados ha transgredido los

postulados constitucionales a los que debe ceñirse toda

decisión estatal que delinea los hechos imponibles a los

que aneja un deber concreto de contribuir al erario

público.

En esa faena, y dado que la legalidad del impuesto

que aquí se ataca es algo que no está en tela de juicio,

comienzo por preguntarme si con la creación del impuesto

sub-examen se ha respetado la garantía de igualdad -que

según el art.16 de la CN es “la base del impuesto y de las

cargas públicas”- y, más concretamente, si en su marco es

posible predicar que el fenómeno descrito por el

legislador como hecho imponible es revelador de una

capacidad contributiva que justifique la imposición.

En la búsqueda de la respuesta, vale aclarar, no

debería perderse de vista que la “capacidad contributiva”

ha sido concebida como “la valoración política de una

realidad económica” (Dino Jarach, “Finanzas Públicas y

Derecho Tributario”, pág.300), y que esa valoración

compete al Congreso Nacional, quien puede ejercerla con

cierta discrecionalidad, de modo que solo con los recaudos

del caso –expresados por la CSJN en “Candy” y que han sido

reseñados en el voto que lideró el Acuerdo- puede ser

objeto de revisión judicial.

La respuesta a este interrogante es sencilla pues

en la medida en que lo que ha sido gravado con el impuesto

es el ingreso de un valor económico a un patrimonio, el

cual lógicamente como consecuencia de esa incorporación se

ha visto incrementado, no parece irrazonable, creo, ver en

ese fenómeno una manifestación concreta de capacidad

contributiva.

Claro que otra cuestión que sí tiene una arista de

dificultad, que ha sido abordada por el juez Barreiro con

la claridad y lucidez que lo caracterizan -lo que no puedo

dejar de señalar aun cuando no comparta la conclusión a la

que arribó- es si teniendo en cuenta la condición de la

persona que debe pagar el impuesto –un jubilado a quien se

le pide que resigne parte de su jubilación- es justo, o

equitativo en términos de valoración constitucional, que

se lo obligue a hacerlo. Atañe este asunto al principio de

“equidad tributaria”, a cuyo tratamiento me avocaré en los

párrafos siguientes.

Pues bien, salvada como está con lo dicho en el

voto inicial –al que adhiero en este punto- la aparente

contradicción entre sostener por un lado que “escapa a la

competencia de los jueces pronunciarse sobre la

conveniencia o equidad de los impuestos” (CSJN en Candy) y

al mismo tiempo por otro, que “la equidad como garantía

constitucional que opera en beneficio del contribuyente,

podría ser invocada por éste si se ve sometido a una

contribución cuya razonabilidad y equilibrio la transforma

en una exacción irritantemente injusta” (“Villegas”, según

la cita del juez Barreiro en su voto), y puesto entonces a

responder si es o no equitativo –insisto, en términos de

validez constitucional- el gravar con un impuesto la

percepción de una jubilación o pensión, opino –como ya

anticipé- que no es posible predicar, al menos de modo

general, su inconstitucionalidad.

A mi ver, si se deja a salvo del gravamen todo

cuanto el jubilado -o pensionado- necesita razonablemente

para vivir dignamente, y la porción de su haber que sea

suficiente para respetar la garantía de integralidad de

las prestaciones –la que encuentra sustento en el art. 14

bis de la CN- de modo de dejar cubiertos los riesgos de la

ancianidad, y se afecta solo la parte del ingreso

excedente o, para decirlo gráficamente, “ahorrable”, no

existe agravio constitucional que lleve a invalidar el

tributo. Podrá sí coincidirse en que una norma tributaria

de ese tenor es antipática, o incluso irritante, más no

que es inconstitucional.

Por otro lado tampoco considero que con el gravamen

sobre la renta jubilatoria se esté violando el principio

que inhibe la doble imposición, pues si una persona pagó

el impuesto de la cuarta categoría sobre las rentas

derivadas de su trabajo personal lo hizo sobre su ganancia

neta –sobre ella se calcula el IG- de modo que la porción

de su salario que destinó a financiar el sistema de

seguridad social estuvo exenta. Luego, el que tribute por

su renta jubilatoria, costeada con un fondo que se

conformó con aquellos aportes por los que no tributó, lo

coloca frente a aquel impuesto en situación novedosa y no

de doble imposición.

En idéntico sentido puedo decir que no noto que con

el pago del IG se afecten los estándares de sustutividad y

movilidad que deben respetar las prestaciones jubilatorias

(entendidas, de acuerdo a la interpretación que ha hecho

de ellas la CSJN, como la razonable proporción que debe

existir entre los haberes del pasivo con lo que percibió

como activo), pues las leyes previsionales que para dar

operatividad a esas garantías determinan cómo es que se

calcula el haber inicial y se incrementan las jubilaciones

ya otorgadas tienen en cuenta, para comparar uno y otro

ingreso, los valores brutos; es decir los montos

históricos antes de las deducciones de ley y del pago de

impuestos.

Llegado a este punto mi conclusión es que la

discusión cambia de eje, para pasar a versar no ya sobre

si se puede gravar con impuestos un ingreso jubilatorio,

sino sobre cuánto de él es lo que se puede empeñar. Lo que

a su vez enmarca el asunto en un debate sobre el alcance

de los mínimos no imponibles del tributo.

Ahora bien, este proceso no discurrió sobre esos

carriles pues más allá de lo dicho a fs.23, apartado 4,

del escrito inicial del proceso, en el que se hicieron

alegaciones atinentes a lo que se entendió como una

violación al principio de capacidad contributiva motivada

por la falta de actualización de los mínimos no imponibles

y la no aplicación del mecanismo de ajuste por inflación,

aquí no se pidió la actualización de esos mínimos ni la

reducción de lo que se paga por el impuesto sino,

derechamente, la “declaración de inconstitucionalidad e

inaplicabilidad del art.79 inc.c de la Ley de Impuesto a

las Ganancias (Ganancias de la Cuarta Categoría) que grava

las jubilaciones, pensiones, y retiros”. En tales

condiciones mi conclusión, en base a lo que llevo dicho,

es que la demanda no tenía chances de prosperar, de modo

que la a quo hizo bien en rechazarla.

Por esa razón, mi voto es por la desestimación

íntegra del recurso. Las costas deberían imponerse a la

recurrente vencida.

Entiendo que no es necesario que formule propuesta

en torno a los honorarios dado que la solución que

propongo al Acuerdo ha quedado en minoría.

En virtud del acuerdo que antecede, EL TRIBUNAL

RESUELVE:

  1. Hacer lugar al recurso y revocar la

sentencia apelada, declarando la inconstitucionalidad del

art.79, inciso c), de la ley 20.628 (t.o. por decreto

649/97), en cuanto tiene por hecho imponible para la

percepción del impuesto a las ganancias a las jubilaciones

de los reclamantes.

  1. Imponer las costas a la demandada y regular

los honorarios del modo indicado en el capítulo final del

primer voto;

III. Registrar, notificar, publicar y,

oportunamente, devolver. Fdo. Ricardo Guido Barreiro,

Richar Fernando Gallego y Mariano Roberto Lozano, jueces

de cámara. Ernesto J. García Rojas, secretario.

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